Şirketlerde Zarar Telafi Fonu (Sermaye Tamamlama Fonu) Uygulaması

ALINTI:

Nalan Akgün| Deloitte Türkiye Vergi Hizmetleri Kıdemli Müdürü, SMMM

Şirketler, mevcut varlıklarını devam ettirmek, özellikle yurt dışı mukimi olan firmaların Türkiye’deki ekonomik gücü olmayan iştiraklerinin, pazarda tutunabilmelerini sağlamak amacıyla, bu ekonomik yetersizliği telafi etmek için farklı çözümler aramaktadırlar. Bu çözümlerden biri de yazımızın konusunu oluşturan ortaklar tarafından gönderilen zarar telafi fonudur.

Uygulamada sermaye avansı, sermaye tamamlama fonu, zarar telafi fonu ve benzeri isimler altında işlemler ile karşılaşılmaktadır. Ortakların ileride yapılacak sermaye artışına ilişkin olarak mevcut finansal verilere göre bugünden kaynak göndermeleri ve bu kaynakların da bilançoda özkaynaklar hesap sınıfı altında ayrı bir hesaba kaydedilmesi öteden beri yapılmakta olan uygulamadır.

İleride sermaye artışı tescil edildiğinde de sermaye taahhüt hesapları bu sermaye avansı hesabı ile kapatılmaktadır. Bu işlem bazı şirketlerde birkaç ay içinde tamamlanabilmekte, bazı şirketlerin bilançosunda ise sermaye avansı olarak verilen bu tutarlar yıllarca bekleyebilmektedir. İşte bu noktada vergi incelemelerinde yapılan en temel eleştiri, bu hesabın, fonu alan şirket açısından artık bir borç, veren şirket açısından ise artık bir alacağa dönüştüğü şeklinde olmaktadır.

Bu bakış açısı ile incelenen şirketlerde, ilgili dönemler için tarhiyatlar yapılmış ve yapılan tarhiyatlar sonucu yargı aşamasında aleyhte sonuçlar ile karşılanan şirketler olduğu gibi, halen yargı aşamasında olup, devam eden davalar da bulunmaktadır.

Bununla birlikte son dönemde Gelir İdaresi Başkanlığının vermiş olduğu özelgelerde, inceleme elemanlarının eleştirdikleri konulara paralel olarak görüşler verilmeye başlanmıştır.

Bu görüşlere örnek olarak;

01.06.2012 tarih ve B.07.1.0.06.49-010.01-11 sayılı özelgesi, tartışma yaratacak niteliktedir. Sermayelerini kaybederek zor durumda olan kurumlar, TTK’nın 367 inci maddesine göre, zarar nedeniyle azalan sermayenin tamamlanmasına zorunlu olarak karar alırlarsa, ortakların payları oranında yapacakları sermaye tamamlanması ödemeleri, kendileri için kanunen kabul edilmeyen gider, zor durumdaki iştirak için de vergiye tabi kazanç olarak kayıtlara intikal ettirilecektir. (Böylece, kapatılan zararın kazançtan indirilmesi mümkün olamayacaktır). Ayrıca, ödemeyi yapan ortak kurumlar, ödemeleri kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alacaklardır.

12.02.2013 tarih ve 64597866-KDv-1/1-21 sayılı özelgesinde ise; “….yurtdışı mukimi ana firmadan karşılıksız olarak kullanacağı nakit desteğin, mahiyeti itibariyle gelir olarak kabul edilmesi ve elde edilen bu gelirin içinde bulunduğu takvim yılının kurum kazancı olarak değerlendirilmesi “ gerektiği konusunda açıklama mevcuttur.

Bu konu ile ilgili değerlendirme yapılırken vergi inceleme raporlarındaki dayanaklara karşı argümanlar geliştirilebilir. Şöyle ki, ana şirkete ait markaların Türkiye’de tanınması ve benimsenmesi, pazar payının arttırılması, “pazarda tutundurma hizmeti” olarak tanımlanmakta olup, pazarda tutundurma hizmeti olarak irdelenmektedir, böyle bir hizmetin varlığının inceleme elemanınca ispat edilemeyeceği aşikardır.

Bu bakış açısı ile şirketin incelenen dönemlerde zarar ve zarar dolayısıyla teknik iflas halinde olması halinde yurt dışı ortağı da piyasaya tutunsunlar ve pazar payı artsın diye para göndermekte, ancak Türkiye’deki iştirakinin zararı devam etmektedir. Dolayısıyla yurt dışındaki ortak zarar edildikçe pazar payı artsın istemekte ve para göndermektedir. Yani şirket kar ettikçe (ki kar elde edildiğinde zarar telafi fonuna gerek kalmayacaktır) yurt dışı ortağı pazar payı artsın istememekte, ancak zarar halinde bu istek dolayısıyla para göndermektedir. Bu nasıl bir hizmettir ki, zarar olunca ifa edilirken kar olunca ifası mümkün değildir.

Bu bakış açısına istinaden sermayenin tamamlanması amacıyla gönderilen ve sermayenin bir cüzü olarak kabul edilen bir paranın hizmet ifası sonucu geldiğini söylemek hiçte kolay değildir. Bir hizmet ifasından söz edebilmek için;

- Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığına,

- Hizmeti alan şirketin buna ihtiyacı olup olmadığına,

- Hizmetin amacı ve sebep-sonuç ilişkisinin objektif kriterlerle ortaya konulup konulmadığına,

bakılması gerekmektedir.

Aksi takdirde sermaye olarak gelen paraya da bir hizmet ismi bularak gelir addetmek mümkün değildir.

Bununla birlikte Türk Ticaret Kanunu’nun 376 nci[1][1] maddesinin 2 inci fıkrası hükmü: ‘’Son bilançoya göre, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, derhal toplantıya çağrılan genel kurul, sermayenin üçte biri ile yetinme veya sermayenin tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona erer.‘’şeklindedir.

Bu zorunluluğa uyulmamasının yaptırımı da, ‘’…şirketin kendiliğinden sona ermesi’’ şeklinde açıklanmaktadır. Buna göre, genel kurulda sermayenin tamamlanması kararının alınması üzerine ortakların, sermayenin tamamlanması için, finansal açıdan yeterli olmayan şirketlere ortakları tarafından ödeme yapılmalıdır. Bu işlemin yapılmasının bir yolu da sermaye tamamlama fonudur. ( zarar telefi fonu)

Zarar telefi fonunun sermaye artışına konu olması halinde dikkate alınması gereken bir diğer hususun da fonun kaynak olarak nasıl değerlendirileceğidir. TTK’nın 462. maddesinin ilgili hükmüne istinaden, öz kaynak hesaplarında iç kaynaklar mevcudiyeti varken yeni temin edilen dış kaynağın sermayeye ilave edilememesi sebebi ile önceki dönemlerden mevcut hesaplarda bulunan zarar telafi fonunun iç ya da dış kaynak olarak değerlendirilmesi konusunda netlik bulunmamaktadır.

Sonuç olarak, Gelir İdaresinin görüşü her ne kadar sermayeyi tamamlama fonunun şirket bakımından vergiye tabi bir gelir ve ödeme yapan ortaklar bakımından kanunen kabul edilmeyen bir gider niteliğinde olduğu yönünde olsa da, şirket kayıtlarında işlem yapmadan önce firmaların mevcut durumlarını tespit ederek, zarar telafi fonunun gerçek ve kanıtlanabilir bir gider mi olup olmadığı ya da sermayeye ilave edilebilir bir unsur teşkil edip etmediği konusunda tekrardan Gelir İdaresinden görüş talep edilebilir ya da ihtirazi kayıtla beyan edilerek dava yoluna gidilebilir.